房地產開發行業營改增政策逐步完善，與此同時，營改增政策實施過程中對于其他稅種的影響也日益顯現，其中以企業所得稅最為明顯，集中體現在以下幾方面：
      增值稅預繳政策
      對預售收入確認的影響
      按照目前營改增政策，一般納稅人采取預收款方式銷售自行開發的房地產項目，應在收到預收款時按照3%的預征率預繳增值稅。應預繳稅款=預收款÷（1+適用稅率或征收率）×3%，其中適用一般計稅方法計稅的，按照11%的適用稅率計算，適用簡易計稅方法計稅的，按照5%的征收率計算。
      《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》（國稅發〔2009〕31號）規定，企業銷售未完工開發產品取得的收入，應先按預計計稅毛利率分季（或月）計算出預計毛利額，計入當期應納稅所得額。營改增前，房地產開發企業按照“銷售不動產”稅目征收營業稅，稅率為5%，計稅依據為預售收入，繳納的營業稅作為期間費用進行稅前扣除；營改增后，由于增值稅屬于價外稅，不得在稅前扣除，所以企業所得稅如何處理顯得尤為重要。
       一種觀點認為，企業就預售收入預繳增值稅時，不能開具增值稅專用發票，不進行價稅分離，所以企業所得稅應按照全額確認收入。另一種觀點認為，雖然發票上沒有價稅分離，但增值稅本身就是價外稅，在企業所得稅確認收入時不應包含相應的增值稅稅款。
      房地產開發企業在具體操作上也不盡相同：一是將預繳的增值稅依然按照原營業稅的處理方式，直接作為期間費用稅前扣除；二是按照預售收入全額確認企業所得稅收入，暫不考慮增值稅的影響；三是按照以“預售收入減去實際預繳的增值稅”確認企業所得稅收入；四是按照適用稅率（征收率）進行價稅分離，以分離后不含稅價格確認所得稅收入。
      從增值稅的本質屬性出發，結合預繳辦法的特殊規定，筆者認為應按照“預售收入減去實際預繳的增值稅”確認所得稅收入，不宜因為發票的使用而改變所得稅的性質，更不宜突破所得稅法的規定，而將增值稅作為期間費用進行稅前扣除。
      差額征稅政策
      對應納稅所得額的影響
      營改增政策規定，房地產開發企業中的一般納稅人銷售自行開發的房地產項目，適用一般計稅方法計稅，按照取得的全部價款和價外費用，扣除當期銷售房地產項目對應的土地價款后的余額計算銷售額。銷售額的計算公式為：銷售額=（全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款）÷（1+11%）
      那么“當期允許扣除的土地價款”抵減的銷項稅額，在企業所得稅方面如何處理？
      從收入確認的角度看，“當期允許扣除的土地價款”抵減的銷項稅額，相應增加了不含稅銷售額的金額。因此“當期允許扣除的土地價款” 抵減的銷項稅額應該作為增加企業所得稅收入處理。從成本扣除的角度看，“當期允許扣除的土地價款”抵減的銷項稅額，視為土地價款中包含的準予扣除的增值稅，企業所得稅稅前扣除的土地成本則應該調減相應金額，因此，“當期允許扣除的土地價款” 抵減的銷項稅額應按照沖減成本處理。從會計核算的角度看，按照《增值稅會計處理規定》（財會〔2016〕22號）規定，是按照沖減“主營業務成本”進行處理的，如果稅法沒有明確規定，則應按照會計處理計算企業所得稅應納稅所得額。
      無論是“增加收入”還是“沖減成本”，最終對企業會計利潤的影響是一致的，但對企業所得稅應納稅所得額的計算會帶來不同影響。“增加收入”方式除了通過收入直接影響應納稅所得額，還會通過增加扣除項目計算基數（如廣告宣傳費、業務招待費等）間接影響應納稅所得額的計算。在目前沒有進一步政策明確的情況下，應暫按照會計處理計算應納稅所得額，即“當期允許扣除的土地價款” 抵減的銷項稅額，在企業所得稅方面應按照沖減成本處理。
      營改增政策
      對回遷房所得稅處理的影響
      回遷房的稅務處理政策對房地產開發企業影響較大。房地產開發企業賠償給回遷戶的房子，按照企業所得稅相關規定，應視同銷售，按照開發產品的市場公允價值和土地使用權轉移過程中應支付的相關稅費計算確認其視同銷售成本。
      營改增前，由于營業稅是價內稅，屬于企業營業稅金及附加的組成部分，符合稅前扣除的基本原則，因此無論是作為期間費用扣除還是作為銷售成本的組成部分進行扣除，均不會對企業所得稅應納稅所得額的計算產生實質影響。營改增后，增值稅是價外稅，理論上銷售價款中已經包含增值稅，會計處理按照不含稅銷售額核算收入，增值稅已經從收入中剔除，實質上轉嫁給了買方，所以正常情況不存在繳納的增值稅在企業所得稅稅前扣除的情況。但是，對于回遷房視同銷售問題，由于增值稅無法轉嫁給買方，需由企業自己承擔，實質上是企業拆遷補償成本的組成部分。因此，回遷房應繳納的增值稅應作為企業所得稅視同銷售成本的組成部分。
      （作者單位：深圳市國稅局）