需要注意的是，本文件是國家稅務總局大企業稅收管理司下發的，僅限于此次總局明確發文要求2009年度稅收自查的單位，具體請參閱《國家稅務總局關于定點聯系企業2009年稅收檢查工作有關事項的通知》（國稅函[2009]241號）、《國家稅務總局辦公廳關于2009年度部分定點聯系企業稅收自查工作安排的通知》（國稅辦發[2009]64號）的相關規定。同時，近期國家稅務總局新聞發言人牛新文向媒體回應，《國家稅務總局大企業稅收管理司關于2009年度稅收自查有關政策問題的函》（企便函[2009]33號）文件只是對舊規定的重申，而且范圍只是針對個別對象。所謂“便函”只是針對個別對象，不是規范文種，只有發送通知、公告等文種，才對納稅人普遍適用。

　　一、保障成品油市場供應財政扶持政策的企業所得稅問題

　　為保障成品油市場供應，國家對中國石油天然氣集團公司所屬企業進口原油、成品油和加工原油進行了財政補貼。對于企業取得財政性資金的企業所得稅處理問題，財政部、國家稅務總局曾先后下發財稅[2008]151號文《關于財政性資金、行政事業性收費、政府性基金有關企業所得稅政策問題的通知》和財稅[2009]87號文《關于專項用途財政性資金有關企業所得稅處理問題的通知》兩個文件作了明確。根據兩個文件精神，企業取得的由國務院財政、稅務主管部門規定專項用途并經國務院批準的財政性資金，準予作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除。財稅[2009]87號文對企業收到的財政性資金作為不征稅收入提出了若干具體條件，即首先企業能夠提供資金撥付文件，且文件中規定了該資金的專項用途；其次，財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；最后，要求企業對該資金以及以該資金發生的支出單獨進行核算。財稅[2009]87號文同時明確不征稅收入用于支出所形成的費用，不得在計算應納稅所得額時扣除；用于支出所形成的資產，其計算的折舊、攤銷不得在計算應納稅所得額時扣除。基于此，企便函[2009]33號文要求各地稅務機關根據財稅[2008]151號文和財稅[2009]87號）規定，重點復核有關企業上述補貼是否符合不征稅收入條件和補貼資金使用情況，對不符合條件的補貼收入應作為當期收入征稅。

　　二、石油開采企業油氣田二次開發支出的資本化問題

　　油氣開發是石油天然氣開采的四個主要環節之一。根據企業《會計準則第27號—石油天然氣開采》第十七條第（三）項規定，購建提高采收率系統發生的支出應予以資本化，作為油氣開發的井及相關設施的成本。準則根據油氣資產的特點，規定井及相關設施的成本采用產量法或平均年限法計提折耗。新企業所得稅法實施條例第二十八條規定，資本化支出應當分期扣除。企便函[2009]33號文對石油開采企業購建提高采收率系統發生支出的所得稅處理，明確了應采取與會計準則一致的處理方法。

　　三、金融機構貸款利息收入逾期90天沖減收入的企業所得稅問題

　　新稅法實施前，根據國稅函[2002]960號文《關于金融保險企業所得稅有關業務問題的通知》第一條，金融企業發放的貸款，應按期計算利息并計入當期應納稅所得額。發放的貸款逾期（含展期）90天尚未收回的，此前發生的應收未收利息應按規定計入當期應納稅所得額；此后發生的應收未收利息不計入當期應納稅所得額，待實際收回時再計入當期應納稅所得額；金融企業已經計入應納稅所得額或已按規定繳納企業所得稅的應收未收利息，如逾期90天（不含90天）仍未收回的，準予沖減當期的應納稅所得額。而根據新企業所得稅法實施條例第十八條規定，利息收入應按照合同約定的債務人應付利息的日期確認收入的實現。國稅函[2002]960號文上述規定在新稅法實施后自然已失效。基于此，企便函[2009]33號文要求各地稅務機關在本階段復核中將此作為重點復核的政策要點，金融機構在2008年度對該問題的處理不符合新稅法規定的應進行納稅調整。

　　四、企業職工報銷私家車燃油費的企業所得稅問題

　　國稅函[2007]305號文《關于企事業單位公務用車制度改革后相關費用稅前扣除問題的批復》曾明確，企事業單位公務用車制度改革后，在規定標準內為員工報銷的油料費、過路費、停車費、洗車費、修理費、保險費等相關費用，以及以現金或實物形式發放的交通補貼，均屬于企事業單位的工資薪金支出，應一律計入企事業單位的工資總額，按照現行計稅工資標準進行稅前扣除。新稅法實施后，國稅函[2007]305號文也自然失效，因此，企便函[2009]33號對企事業單位公務用車制度改革后為員工在規定的標準內報銷的燃油費，分兩個階段明確了企業所得稅適用政策：2008年1月1日（不含）以前，仍按國稅函[2007]305號文規定處理；2008年1月1日（含）以后，則按國稅函[2009]3號文《國家稅務總局關于企業工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》規定，為員工報銷的燃油費作為職工交通補貼在職工福利費中扣除。這里我們要注意三個問題：

　　1、新稅法實施前，內資企業工資的稅前扣除實行計稅工資或工效掛鉤工資標準稅前扣除辦法，而新稅法實施后，企業發生的合理工資薪金支出則統一實行據實扣除辦法，而職工福利費在不超過工資薪金總額14%范圍內準予扣除。因此，新稅法實施前，將公務用車制度改革后發給個人的交通補貼計入工資，可能會出現納稅調整，而新稅法實施后如果仍將其作為工資薪金，則一般不會存在納稅調整。企便函[2009]33號文要求2008年1月1日（含）以后為員工報銷的燃油費作為職工福利費處理，則仍可能出現納稅調整，因此這一改變顯然對企業是不利的；

　　2、國稅函[2007]305號文規定企事業單位公務用車制度改革后，為員工在規定的標準內報銷的油料費、過路費、停車費、洗車費、修理費、保險費等相關費用均作為工資薪金處理，國稅函[2009]3號文則只籠統地規定為職工發放的交通補貼作為職工福利費處理，而并未明確“交通補貼”的具體內容。企便函[2009]33號文只明確企事業單位公務用車制度改革后為員工在規定的標準內報銷的燃油費在新稅法實施后作為職工福利費處理，那么為職工報銷的過路費、停車費、洗車費、修理費、保險費等相關費用在稅前如何處理呢？文件并未明確；

　　3、企便函[2009]33號文明確企事業單位公務用車制度改革后為員工在規定的標準內報銷的燃油費在新稅法實施后作為職工福利費處理，但在個人所得稅的處理上，根據國稅函[2006]245號《關于個人因公務用車制度改革取得補貼收入征收個人所得稅問題的通知》，仍應按照“工資、薪金所得”項目計征個人所得稅。具體計征方法，企便函[2009]33號文明確應按國稅發[1999]58號文《關于個人所得稅有關政策問題的通知》相關規定執行，即個人因公務用車和通訊制度改革而取得的公務用車補貼收入，扣除一定標準的公務費用后，按照“工資、薪金”所得項目計征個人所得稅。關于公務費用的扣除標準，企便函[2009]33號文也作了進一步明確，即公務費用扣除標準由當地政府制定，如當地政府未制定公務費用扣除標準，按交通補貼全額的30%作為個人收入扣繳個人所得稅。

　　五、利用長期借款對外投資所得稅處理

　　國稅發[2000]84號文《關于印發〈企業所得稅稅前扣除辦法〉的通知》第三十七條曾規定，納稅人為對外投資而借入的資金發生的借款費用，應計入有關投資的成本，不得作為納稅人的經營性費用在稅前扣除。企便函[2009]33號文規定，新稅法實施后，企業利用長期借款對外投資發生的利息也應按新企業所得稅法實施條例第二十八條規定應作資本化處理，即納稅人為對外投資而借入的資金發生的借款費用，應計入有關投資的成本，不得作為納稅人的經營性費用在稅前扣除；用以后年度的借款償還以前年度的投資款，以后年度的借款利息按上述規定也應資本化。

　　這里我們要注意，企便函[2009]33號文的這一規定是值得商榷的。新稅法實施前，國稅發[2000]84號文只適用于內資企業，而且即使是內資企業對外投資發生的借款利息，此后的國稅發[2003]45號文《關于執行<企業會計制度>需要明確的有關所得稅問題的通知》也已修改了國稅發[2000]84號文的這一規定。根據國稅發[2003]45號文，納稅人為對外投資而發生的符合一定條件的借款費用，可以直接扣除，不需要資本化計入有關投資的成本。而會計上對于股權投資發生的借款利息，無論新、舊準則，均不要求作資本化處理。國稅發[2003]45號文實際上統一了對外投資發生的借款費用會計與稅法的處理。企便函[2009]33號文將對外投資發生的借款費用以國稅發[2000]84號文中已被修改的條款作為納稅處理依據，顯然是不合適的。

　　六、對中華人民共和國境內的保險企業將其承保的以境內標的物為保險業務向境外再保險人辦理分保的業務所得稅處理。

　　對非居民企業在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的，原《外商投資企業和外國企業所得稅法》及新企業所得稅法均規定應當就其來源于中國境內的所得繳納企業所得稅。如新稅法第三條第三款規定，非居民企業在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的，應當就其來源于中國境內的所得繳納企業所得稅；第三十七規定，對非居民企業取得本法第三條第三款規定的所得應繳納的所得稅，實行源泉扣繳，以支付人為扣繳義務人。稅款由扣繳義務人在每次支付或者到期應支付時，從支付或者到期應支付的款項中扣繳。企便函[2009]33號文根據稅法以及相關國家的稅收協定，要求對在中國境內未設立機構場所境外保險企業，以境內標的物為保險業務取得的保費收入，應扣繳預提所得稅。

　　這里要注意，根據營業稅暫行條例實施細則第四條第一款，營業稅的納稅人是指提供或接受條例規定勞務的單位或個人在境內。財稅[2003]16號文也規定，我國境內的保險人將其承保的以境內標的物為保險標的的保險業務向境外再保險人辦理分保的，以全部保費收入減去分保保費后的余額為營業額。境外再保險人應就其分保收入承擔營業稅納稅義務，并由境內保險人扣繳境外再保險人應繳納的營業稅稅款。

　　七、金融機構貸款轉為股權，計提壞帳準備金稅前扣除的問題。

　　根據財稅[2009]64號文《關于金融企業貸款損失準備金企業所得稅稅前扣除有關問題的通知》，金融企業可以對包括貸款以及銀行卡透支、貼現、信用墊款、進出口押匯、同業拆出等各項具有貸款特征的風險資產計提貸款損失準備，金融企業準予當年稅前扣除的貸款損失準備＝本年末準予提取貸款損失準備的貸款資產余額×1%－截至上年末已在稅前扣除的貸款損失準備余額。金融企業按上述公式計算的數額如為負數，應當相應調增當年應納稅所得額。

　　實務中，一些金融機構發放給企業的貸款，因企業到期未能還本形成的呆滯貸款，經國有資產管理委員會批復，可將貸款轉為該公司的股權。企便函[2009]33號文對此明確，這種情況下金融機構該項貸款未構成實質性的呆帳，因此已提取的壞帳準備金應沖回不得在稅前扣除。

　　八、企業為職工購買人身意外險的企業所得稅前扣除問題。

　　對于納稅人為雇員個人向商業保險機構投保的人壽保險或財產保險，國稅發[2000]84號文作了禁止扣除的規定；但企業為職工投保的某些特定商業保險，與企業的生產經營活動也是直接相關的，甚至是國家強制規定的，一概規定不允許稅前扣除其實也是不合適的。所以新企業所得稅法實施條例第三十六條規定，企業為投資者或者職工支付的商業保險費原則上不得扣除，但同時也明確了兩種可以扣除的商業保險：1、企業按照國家規定為特殊工種職工支付的法定人身安全保險費；2、國務院財政、稅務主管部門規定可以扣除的其他商業保險費。第2項實際上是一個授權性條款，即授予國務院財政、稅務主管部門可以根據實際情況的需要，決定企業為其投資者或者職工購買的哪些商業保險費可以在稅前扣除。企便函[2009]33號文明確，企業為從事高危工種職工投保的工傷保險、為因公出差的職工按次投保的航空意外險，可以在稅前扣除。當然，以后根據實際情況的發展變化可能還會作相應調整。除所列舉的可以在稅前扣除的為職工購買的商業保險外，企業為投資者或者職工支付的其他商業保險費，一律不得在企業所得稅前扣除。

　　這里還應注意，根據個人所得稅法，企業為職工購買的各項商業保險并不屬可以免稅的保險金。根據國稅函[2005]318號《國家稅務總局關于單位為員工支付有關保險繳納個人所得稅問題的批復》，企業應在向保險公司繳付各項非免稅的保險金時，按“工資、薪金所得”項目計征并代扣代繳個人所得稅。