第一章   總則

第一條   為規范稅務師事務所及其有資質的涉稅服務人員（以下簡稱“涉稅服務人員”）提供房地產業納稅風險評估服務行為，提高執業質量，防范執業風險，根據《涉稅專業服務監管辦法(試行)》（國家稅務總局公告2017年第13號）、《關于進一步完善涉稅專業服務監管制度有關事項的公告》（國家稅務總局公告2019年第43號）、中國注冊稅務師協會《專業稅務顧問業務指引（試行）》的規定，制定本指引。

第二條   稅務師事務所及其涉稅服務人員承辦房地產業納稅風險評估業務適用本指引。

第三條   稅務師事務所及其涉稅服務人員提供房地產業納稅風險評估服務，應當按照《國家稅務總局關于采集涉稅專業服務基本信息和業務信息有關事項的公告》（國家稅務總局公告2017年第49號，以下簡稱49號公告）和《關于進一步完善涉稅專業服務監管制度有關事項的公告》國家稅務總局公告2019年第43號，以下簡稱43號公告）要求，向稅務機關報送《涉稅專業服務機構（人員）基本信息采集表》和其他相關信息。

第四條   稅務師事務所及其涉稅服務人員提供房地產業納稅風險評估服務，實行信任保護原則。存在以下情形之一的，稅務師事務所及其涉稅服務人員有權終止業務：

（一）委托人違反法律、法規及相關規定的；

（二）委托人提供不真實資料信息的；

（三）委托人提供不完整資料信息的；

（四）其他因委托人原因限制業務實施的情形。

如已完成部分約定業務，應當按照協議約定收取費用，并就已完成事項進行免責性聲明，由委托人承擔相應責任，稅務師事務所及其涉稅服務人員不承擔該部分責任。

第五條   稅務師事務所及其涉稅服務人員提供房地產業納稅風險評估服務，應當遵循《稅務師行業職業道德指引（試行）》的相關規定。

第六條   稅務師事務所及其涉稅服務人員提供房地產業納稅風險評估服務，在業務承接、業務委派、業務計劃、業務實施、業務結果等納稅風險評估服務各階段，應當遵循《稅務師行業質量控制指引（試行）》、《專業稅務顧問業務指引（試行）》和《稅務師行業涉稅專業服務程序指引（試行）》的相關規定。

第七條   稅務師事務所在接受房地產業納稅風險評估委托前，應當指派能夠勝任納稅風險評估業務的涉稅服務人員作為項目負責人并根據房地產業風險評估需要，確定項目經理和項目組成員。

第八條   項目負責人應對委托人的情況進行了解和評估，充分評估委托人及其項目風險，并充分考慮對執業風險的影響因素，決定是否接受納稅風險評估業務委托，使執業風險降低到可以接受的程度。

第二章   業務定義與目標

第九條   本指引所稱房地產業納稅風險評估業務，是指稅務師事務所接受委托人委托，雙方確立委托關系，指派本機構涉稅服務人員對委托人指定的從事房地產開發經營業務的單位（以下簡稱被評估單位）提供的資料進行歸集、整理、分析判斷，對被評估單位的房地產開發經營業務的涉稅風險進行篩查、識別和評估的服務行為。

本指引的房地產業是指按照《國民經濟行業代碼》（GB/T 4754-2017）的規定，房地產業的行業屬性及編號中的房地產業（門類行業行業代碼：K）—房地產業（大類行業行業代碼：70）—房地產開發經營（中類行業行業代碼：701）—房地產開發經營（小類行業行業代碼：7010），即房地產開發企業進行的房屋、基礎設施建設等開發，以及轉讓房地產開發項目或者銷售房屋等活動。不包括物業管理、房地產租賃服務、房地產中介服務以及其他服務。

第十條   稅務師事務所及其涉稅服務人員應當按照法律、行政法規及相關規定，對委托人在房地產開發各個環節的涉稅事項潛在的風險進行篩查、識別、評估，向委托人提示納稅風險。

第十一條   房地產業納稅風險評估業務主要包括房地產業開發各個階段的風險以及房地產業的投資性房地產以及其他業務。評估范圍包括：

（一）土地使用權取得納稅風險評估；

（二）房地產設計施工納稅風險評估；

（三）預售及銷售納稅風險評估；

（四）對外投資納稅風險評估；

（五）投資性房地產納稅風險評估；

（六）房地產清算納稅風險評估。

第十二條   稅務師事務所及涉稅服務人員實施納稅風險評估業務通常包括五個階段：風險評估資料收集、風險點篩查和識別、風險點研判、風險等級判定及風險提示。執行以下基本流程：

（一）與委托人簽訂房地產業納稅風險評估業務委托協議；

（二）獲取與得房地產業風險評估的資料；

（三）對資料和數據進行梳理篩選；

（四）設計相關房地產業風險評估指標；

（五）對風險點進行篩查、識別；

（五）甄別風險的程度；

（六）納稅風險評估準備，填制納稅風險評估底稿及其附列資料；

（七）納稅風險評估報告表確認和簽署；

（八）納稅風險評估的后續管理。

第三章   業務計劃

第十三條   為確保房地產業納稅風險評估業務順利實施及業務質量，項目負責人應當根據項目的復雜程度、風險狀況和時間要求等情況，在實施房地產業納稅風險評估業務前，編制房地產業納稅風險評估業務計劃。

第十四條   房地產業納稅風險評估項目負責人應當遵循《稅務師行業涉稅專業服務程序指引（試行）》相關的規定，根據納稅風險評估事項預估的復雜程度、風險狀況等情況，制定房地產業納稅風險評估總體業務計劃和具體業務計劃，確定工作目標、工作方案、時間安排、業務范圍、人員分工、溝通協調、執行程序等事項。

第四章   業務實施

第一節   資料收集

第十五條   房地產業納稅風險評估服務人員（以下簡稱涉稅服務人員）應當根據委托人情況和房地產業納稅風險評估委托協議、業務計劃，制定風險評估資料收集范圍、收集口徑及文檔格式，書面列示資料清單要求委托人提供所需的相關資料，并告知委托人進行納稅風險評估前準備。

第十六條   涉稅服務人員可以通過列示資料清單、問卷調查、現場訪談等方式，取得并歸集與房地產業納稅風險評估事項有關的涉稅資料，具體包括但不限于下列資料：

（一）《土地使用證》、《建設用地規劃許可證》、《建設工程規劃許可證》、《建筑工程施工許可證》、《商品房預售許可證》。

（二）立項、規劃設計階段的合同、協議及憑證資料。包括土地使用權合同、拆遷及補償協議、規劃設計合同、建筑規劃設計圖、立項批復等；

（三）取得土地使用權的相關資料，包括取得土地的途徑、價格、用途等；

（四）施工驗收階段的資料。包括施工合同、竣工報告或備案等；

（五）預（銷）售及產權轉移階段資料。包括商品房預售及銷售合同、產權轉移登記手續；

（六）項目核算對象劃分依據、財務會計報表及其說明資料；

（七）第三方提供的數據、報告；

（八）稅控裝置的電子報稅資料及備案事項相關資料；

（九）稅務機關要求報送的其他有關證件、會計核算資料和納稅資料；

（十）所有交易均已記錄并反映在財務報表中的書面聲明。

第十七條   納稅風險評估服務人員應對委托人提供的材料的真實性、合法性以及完整性進行審核，審核的內容主要包括但不限于以下內容：

（一）委托人的基礎信息是否完備；

（二）委托人房地產交易信息（事實）的真實性和完整性；

（三）委托人涉稅財務信息的真實性、合法性和完整性；

（四）委托人納稅申報信息的真實性、合法性和完整性；

（五）采集的第三方信息與委托人及評估項目的相關性。

（六）納稅風險評估資料是否符合邏輯關系；

（七）稅收政策變化對納稅風險評估的具體影響；

（八）備案事項相關資料之間的關系；

（九）其他需要審核的事項。

第二節   風險關注事項

第十八條   涉稅服務人員可以通過對委托人進行業務訪談或者調查，根據委托人的數據信息，結合房地產開發經營的特點和相關財稅政策法規，在縱向上梳理被評估單位的業務流程，關注開發項目的資質、土地開發能力、項目資金等資源整合方式，從土地取得、開發建設、預售銷售等重要環節篩查所涉及的增值稅、土地增值稅、企業所得稅、契稅、印花稅的風險點，在橫向上根據房地產業的一般業務、資產管理、對外投資以及投資性房地產等特殊事項分步分點篩選稅收風險點，并明確提出納稅風險評估方案實施的前置條件、政策依據、步驟順序、實操要領等，對以下事項（不限于）進行風險評估：

（一）委托人管理層對企業內部控制的重視程度以及企業內部控制制度執行的有效性；

（二）財務核算和信息處理流程的可靠性；

（三）與房地產業納稅風險評估有關的實際處理程序、信息處理方法以及稅收政策的實際執行情況；

（四）與房地產業納稅風險評估有關的可能產生風險的事項，包括：管理層意圖、財務處理、數據歸集、稅額計算、信息傳遞、政策判斷等。

第十九條   涉稅服務人員進行房地產業納稅風險評估業服務時應重點關注以下事項:

（一）業務事項的真實性、合法性和完整性；

（二）是否依法設置賬簿，根據合法有效憑證記賬，進行會計核算；

（三）是否按照稅收法律法規及相關規定對發生的業務事項進行了正確的涉稅處理；

（四）稅務機關對房地產開業務涉及的增值稅、土地增值稅和企業所得稅等稅種的預設的預警值；

（五）發票管理信息；

（六）與委托人房地產業納稅風險評估有關的情況，包括：房地產開發各個環節的應稅項目、涉及的各個稅種、各個稅種的計稅依據、應納稅額、減免稅項目及稅額、稅款的預繳及清算、稅款所屬期限、延期繳納稅款、欠稅、滯納金以及成本核算等。

（七）資料信息的歸集、整理程序，驗證方法以及責任人；

（八）收集和驗證（核對）資料信息的名稱、采集日期、采集地點、采集人員和采集內容；

（九）房地產業各個環節納稅風險點篩查方法、程序、責任人和完成時限；

（十）當期房地產業納稅風險級別的確認及溝通；

（十一）房地產業納稅風險評估結論及有關事項的反饋和資料移交；

（十二）其他相關事項。

第二十條   房地產開發項目納稅風險評估的基本方法包括：開發項目資源合作多維分析、模板分析比對、調查分析法、風險事項是非判斷法、預警值分析法。

（一）開發項目資源合作多維分析法，如交易三要素模板處理信息與交易三要素實際處理信息比對方法；

（二）模板處理信息與實際處理信息比對方法，如受讓取得土地總金額比對分析方法是：項目土地使用權證/不動產權證、土地出讓/轉讓合同的取得土地總金額（模板處理信息），與土地出讓金收據/發票的土地取得金額（實際處理信息）進行比對；

（三）調查分析法，是調查實際處理信息并進行直接比對，如開發項目轉讓情況確認比對方法是：開發項目轉讓合同、發票、款項三流信息進行比對；

（四）風險事項是非判斷法，提示調查事項，由被調查單位判斷是、否兩種情形；

（五）預警值分析法，納稅評估指標與預警值對比分析，確認納稅風險評估指標變動異常情況。

第二十一條   房地產業納稅風險評估涉稅服務人員應當對土地使用權取得環節關于契稅以及土地增值稅納稅風險進行專業判斷，重點關注以下事項：

（一）取得土地使用權時，房地產企業實際付款金額是否與土地出讓合同的金額一致；

（二）房地產企業取得土地使用權，是否按照土地出讓金全額和適用稅率計算繳納了契稅；

（三）采用協議方式取得土地使用權的，土地補償費、安置補助費、地上附著物和青苗補償費、拆遷補償費是否計入契稅計稅依據計算繳納契稅；

（四）招拍掛取得土地使用權，配建回遷安置住房或公共配套設施無償交付政府的，是否按照規定將支付動遷戶或回遷戶及其他補償費用作為契稅計稅依據，足額繳納契稅；

（五）采用分期付款方式取得土地使用權，是否按照全部價款和適用稅率計算繳納了契稅；

（六）改變土地用途補繳土地出讓金及其他費用是否按照規定申報繳納了契稅，土地出讓金減免的手續是否齊全；土地出讓金減免的情況下，是否沖減了取得土地使用權的成本；

（七）繳納土地出讓金同時繳納了延期支付滯納金的情況下，滯納金在土地增值稅清算時是否計入取得土地使用權的成本；

（八）繳納土地出讓金同時繳納了延期支付滯納金的情況下，滯納金是否計入土地增值稅清算的取得土地使用權的成本。

第二十二條   房地產業納稅風險評估涉稅服務人員應當對土地使用權取得環節印花稅納稅風險進行專業判斷，對取得土地使用權時的借款合同、土地使用權受讓合同是否按照規定計稅并貼花。

第二十三條   房地產業納稅風險評估涉稅服務人員應當對土地使用權取得環節城鎮土地使用稅納稅風險進行專業判斷，主要事項包括委托人申報的占用土地面積、適用稅額是否正確；納稅義務發生時間是否正確，是否按照規定時限足額申報納稅。

第二十四條   房地產業納稅風險評估涉稅服務人員應當對土地使用權取得環節向貸款方支付的與該筆貸款直接相關的投融資顧問費、手續費、咨詢費等費用抵扣進項稅額風險進行專業判斷，是否符合規定。

第二十五條   房地產業納稅風險評估涉稅服務人員應當對房地產規劃設計及施工階段的印花稅和契稅納稅風險進行專業判斷，主要事項包括：

（一）涉稅服務人員應當對規劃設計階段的簽訂的各類合同的印花稅風險進行專業判斷，重點關注勘察設計合同、廣告制作合同、建筑安裝承包合同、借款合同、供應采購合同等是否按規定繳納了印花稅；

（二）涉稅服務人員應當對取得土地使用權后進行房地產開發階段繳納的相應的市政設施配套費所產生的契稅風險進行專業判斷，基于項目所在地的地方性稅收政策，重點關注市政設施配套費是否計入契稅計稅依據及時足額繳納契稅。

第二十六條   房地產業納稅風險評估涉稅服務人員應對房地產開發階段的成本核算所產生的風險進行專業判斷。重點關注產品成本的歸集是否稅法規定，具體包括：

（一）分期開發土地成本是否按照配比原則歸集產品成本，項目分期的判斷依據是否充足，成本的分攤原則（占地面積法、建筑面積法，其他合理方法等）是否合理；

（二）征地、拆遷支出是否按照配比原則歸集產品成本；

（三）取得土地使用權時繳納的耕地占用稅是否按照配比原則計入產品成本；

（四）公共配套設施建造費用分攤是否合理。全部歸業主所有的公共配套設施、移交給政府部門的公共配套設施、沒有移交的公共配套設施、自用的公共配套設施等不同的性質的公共配套設施建造費用的歸集和核算是否符合規定，是否存在通過混淆不同性質的公共配套設施建造費用虛增本期成本費用；

（五）市政設施配套費分攤是否合理；

（六）拆遷補償費列支和分攤是否合理；

（七）房地產開發的前期工程費、基礎設施費核算分攤是否合理；

（八）自建的產品的材料成本是否合理，是否存在虛增本期成本和準予從銷項稅額抵扣的增值稅進項稅額；

（九）對外承包的工程價款是否合理，是否存在虛增本期成本和準予從銷項稅額中抵扣的進項稅額；

（十）甲供材項目的成本核算是否合理；確定增值稅計稅依據時是否多記材料價款；

（十一）是否存在向關聯方采購材料和服務的情況，關聯方定價是否合理；

（十二）根據樣板房的具體情況，判斷裝修費及購置的配套物資是否按照規定應分攤計入開發成本還是應計入銷售費用；

（十三）開發產品完工前的借款利息是否按照規定資本化；

（十四）開發產品在建期間的預提費用計提的范圍是否準確、計提標準是否符合規定，是否按照規定進行了納稅調整；

（十五）“施工期間接受建筑安裝服務取得的增值稅發票，是否按照國家稅務總局公告[2016]23號規定，在發票的備注欄注明建筑服務發生地縣（市、區）名稱及項目名稱。

第二十七條   房地產業納稅風險評估涉稅服務人員應當對預售及銷售環節的納稅風險進行專業判斷，是否存在隱匿收入、遲計收入、隱匿預收賬款、視同銷售業務未計稅以及無正當理由低價銷售形成的風險。主要事項包括：

（一）銷售產品是否遵循交付使用和竣工驗收及產權備案孰先原則確認收入，是否存在延遲結轉完工產品收入的風險；

（二）預售方式銷售產品的預收款是否掛在“其他應付款”或“短期借款”等科目，未按規定期限足額預繳稅款，延遲或不反映應稅收入；

（三）按揭銷售產品是否存在將按揭款計入“其他應付款”或“短期借款”等科目，未按照規定的納稅義務發生時間申報納稅；

（四）分期收款方式銷售商品房是否按照銷售合同或協議約定的價款和付款日確認收入；提前付款的，是否在實際付款日確認收入的實現；

（五）視同買斷方式代銷和采取基價（保底價）并實行超過基價雙方分成方式委托銷售開發產品的，是否按照具體合同約定價格確認計稅收入；超過約定價格的房款是否按照規定計入應稅收入；

（六）將開發產品用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人是否按照視同銷售的行為進行稅務處理；

（七）將開發產品用于抵償債務、換取其他企事業單位和個人的非貨幣性資產等行為，是否按非貨幣性交易準則進行處理，是否存在未開發票入賬，未計收入申報納稅；

（八）跨年度已完工開發項目是否按規定及時、準確確認收入；

（九）跨年度房地產開發項目的已完工出售部分，是否按權責發生制原則確認收入；

（十）完工產品是否按預計毛利率預交企業所得稅，是否存在未按規定及時、準確確認收入的風險；

（十一）開發的會所等產權轉給物業，未按開發產品進行稅務處理，或者將不需要辦理房產證的停車位、地下室等公共配套設備對外出售未計收入申報納稅；

（十二）將公共配套設施移交或無償贈與地方政府、公用事業單位以外其他單位未按規定申報納稅；

（十三）無償轉讓回遷安置房是否按照稅法規定確認視同銷售，按規定的期限和計稅依據申報繳納增值稅、城市維護建設稅及附加、土地增值稅等；

（十四）銷售無產權的開發產品、“以租代售”車位是否確認了應稅收入；

（十五）采取折扣促銷模式銷售是否按規定開具發票，是否按照規定申報納稅；

(十六)買房送車位、買房送物業費、促銷贈送禮品等是否做視同銷售處理，涉及個人所得稅的情況下，是否代扣代繳了個人所得稅。

第二十八條   房地產業納稅風險評估涉稅服務人員應當對房地產業開發成本的納稅風險進行專業判斷，主要事項包括：

（一）是否存在隨意調整已完工的開發成品成本歸集和分攤的方法，或不同成本對象的成本費用相互混淆，成本費用核算不實；

（二）是否將屬于營利性的，或產權歸企業所有的，或未明確產權歸屬的，或無償贈與地方政府、公用事業單位以外其他單位的產品，作為公共配套設施，界定為不可售面積進行處理，公共配套設施以及人防車位的移交是否有正規的手續以及移交證明；

（三）是否按照受益原則和配比原則分配共同成本和不能分清負擔對象的間接成本，是否選擇合理的占地面積比例、預算造價比例、建筑面積比例，分配各個成本核算對象共同承擔的共同成本；

（四）取得使用權是否按照各個已開發項目與待開發項目的占比、開發項目的完工比例以及銷售（視同銷售）面積與可售面積之比確定當期扣除的土地價款；

（五）土地進行評估增值，入賬成本是否符合稅法相關規定；

（六）是否按照已開發項目與待開發項目的占比、開發項目的完工比例以及銷售（視同銷售）面積與可售面積之比等合理比例確定當期的開發成本，是否虛增銷售面積，多計當期開發成本；

（七）是否提前結轉未銷售的產品成本、混淆開發成本和期間費用；

（八）是否多預提施工費用，虛增開發成本，或提前列支成本支出；

（九）是否將開發期間應資本化的利息支出列入期間費用。

第二十九條   涉稅服務人員應當對房地產業的開發費用的納稅風險進行專業判斷，主要事項包括：

（一）是否混淆開辦費和開發成本、期間費用的界限；

（二）是否將正常開工建設后發生的業務招待費、業務宣傳費、固定資產等均作為開辦費一次性稅前扣除；

（三）是否將成本對象完工前發生的各種性質的借款費用直接在當期費用中列支；

（四）是否將售樓部、樣板房的裝修費用直接作期間費用稅前扣除；

（五）購進貨物、勞務、服務等用于簡易計稅方法的，是否按照規定未抵扣進項稅額或進項稅額轉出。

第三十條   涉稅服務人員應結合銷售發票、銷售合同、商品房銷售（預售）許可證、房產銷售分戶明細表、銷售面積與項目可售面積數據的關聯性以及其他有關資料，對符合土地增值稅清算的納稅風險進行專業判斷。主要事項包括：

（一）是否存在應進行土地增值稅清算，或稅務機關要求清算，未在規定期限內辦理土地增值稅清算；

（二）辦理土地增值稅清算時，附送的前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、開發間接費用的憑證或資料是否符合清算要求；

（三）辦理土地增值稅清算時，土地成本分攤是否符合規定；

（四）“甲供工程”業務是否將收到的建筑施工企業開具的含“甲供材”金額的增值稅發票和獲得材料供應商開具的材料增值稅發票合計金額確定“開發成本”科目，重復扣除“甲供材料”成本；

（五）多個開發項目共同發生的拆遷補償（安置）房成本，是否在各清算單位之間按一定標準進行合理分配或分攤；

（六）房地產開發企業的拆遷補償房是否按照“視同銷售”處理；

（七）房地產開發企業的拆遷補償房是否合理確定為項目的拆遷補償費。具體包括：

用建造的本項目房地產安置回遷戶的，是否以公允價格確認為房地產開發項目的拆遷補償費；房地產開發企業支付給回遷戶的補差價款，是否按照實際發放金額計入拆遷補償費；回遷戶支付給房地產開發企業的補差價款，是否抵減本項目拆遷補償費；開發企業采取異地安置，異地安置的房屋屬于自行開發建造的，是否按照公允價格計入本項目的拆遷補償費；異地安置的房屋屬于購入的，是否以實際支付的購房支出計入拆遷補償費。；貨幣安置拆遷的，房地產開發企業憑合法有效憑據計入拆遷補償費；

（八）土地增值稅清算時，已經計入房地產開發成本的借款費用或利息支出，是否調整至財務費用中計算扣除；

（九）土地增值稅清算時，是否能夠準確界定開發間接費用，將直接組織、管理開發項目發生的費用，包括工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、勞動保護費、周轉房攤銷等，是否準確確定項目的開發間接費用；

（十）土地增值稅清算時，土地扣除成本是否取得了省級以上（含省級）財政部門監（印）制的財政票據作為合法有效的憑證；

（十一）土地增值稅清算時，成本的扣除范圍是否符合規定，能否準確區分土地增值稅的扣除范圍和企業所得稅的稅前扣除范圍。